Así es la nueva Ley 11/2021 de medidas de prevención contra el fraude fiscal tras las transposición de la Directiva UE

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Con fecha 10 julio de 2021 y, con entrada en vigor el 11 de julio de 2021, se ha publicado en el Boletín Oficial del Estado la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego.

El área de Derecho Fiscal y Tributario de LÉBEQ Abogados ha analizado toda las modificaciones que incluye esta ley, las cuales afectan a diversas normas, principalmente en materia tributaria, con una finalidad doble:

  • En primer lugar, incorporar al ordenamiento interno el Derecho de la Unión Europea, referente a las prácticas de elusión fiscal.
  • Por otro lado, introducir cambios en la regulación de diversas normas con el objeto de asentar unos indicadores de justicia tributaria y facilitar las actuaciones tendentes a prevenir y luchar contra el fraude fiscal, reforzando el control tributario.

Las principales modificaciones en las distintas normas de índole tributarias son las siguientes:

1. Modificación en la Ley del Impuesto sobre Sociedades

La Ley, en su artículo 1, regula las principales modificaciones que se han incorporado en el Impuesto sobre Sociedades. En primer lugar, a tenor de lo dispuesto en la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio, conocida como Directiva anti-elusión fiscal, los aspectos introducidos a la Ley del Impuesto son los relativos a la regulación de un nuevo régimen internacional y de la llamada imposición de salida o “exit tax”.

Por otro lado, se han introducido otras modificaciones:

  • Introducción de nuevos requisitos para que las sociedades de inversión de capital variable (SICAV) puedan aplicar el tipo impositivo del 1%
  • Introducción de una mejora técnica en la regulación de la baja en el índice de entidades del Impuesto sobre Sociedades (IS). 

1.1. Imposición de salida de entidades residentes.  

El artículo 19.1 de la LIS establece que cuando una entidad residente traslada su residencia fuera de este, deberá tributar en territorio español por la diferencia entre el valor de mercado d ellos citados elementos y su valor fiscal. Anteriormente, se establecía que el pago de la deuda tributaria derivado de la liquidación anterior, en el caso que los elementos patrimoniales fueran transferidos a un Estado miembro de la Unión Europea (UE) o del Espacio Económico Europeo (EEE), con el que existe intercambio de información, seria aplazado por la Administración Tributaria a solicitud del contribuyente, hasta la fecha de transmisión a terceros de los elementos patrimoniales afectados, siendo de aplicación para el aplazamiento lo previsto en la Ley General Tributaria (LGT).

Ahora, a partir de 1 de julio de 2021, se establece un régimen al que puede optar el contribuyente, de fraccionamiento del pago de la deuda resultante en cinco partes iguales. 

1.2. Requisitos adicionales para que las SICAV tributen al 1 %.

Con objeto de evitar que este instrumento de inversión colectiva sea aplicable a patrimonios personales muy elevados, su tributación en el Impuesto, al 1%, a partir del 1 de enero de 2022, sólo será aplicable para las sigactuientes SICAV_

  • Aquellas cuyos accionistas sean titulares de acciones por importe igual o superior a 2.500, determinado en función del valor liquidativo correspondiente a la fecha de adquisición de las acciones. 

En el caso de SICAV por compartimentos, para determinar el número de acciones mínimos de cada accionista por compartimentos, sólo se computarán aquellos que sean titulares de acciones por importe igual o superior a 12.500 euros.

  • El número de accionistas anteriormente detallado deberá cumplir los requisitos durante al menos las tres cuartas partes del período impositivo.

Con excepción a lo anterior, las sociedades de inversión mobiliaria libre, las sociedades cuyos accionistas sean exclusivamente de otras instituciones de inversión colectiva y las sociedades de capital de inversión variable índice cotizada no les será de aplicación esta modificación. 

2. Modificación en la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes

2.1.  Artículo 10. Representantes.

Con relación al artículo 10 del Impuesto sobre la Renta de No Residente, se introducen las siguientes modificaciones en cuanto a los supuestos en los que es obligatorio el nombramiento de un representante cuando medie un establecimiento permanente en España:

  • Se precisa que los contribuyentes no tienen que ser residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea.
  • No es aplicable la obligación de nombrar representante en el caso de Estados que formen parte del Espacio Económico Europeo que no sea Estado miembro de la Unión Europea cuando exista normativa sobre asistencia mutua en materia de intercambio de información tributaria y de recaudación.
  • En relación con el supuesto de requerimiento por parte de la Administración Tributaria se exige ahora cuantía y características de la renta obtenida y se añade el supuesto de que se pueda requerir también por la posesión de un bien inmueble.

Se regula, asimismo, la representación de personas residentes o entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en otro Estado miembro de la UE: se regirá por las normas de representación legal y voluntaria establecidas en la Ley General Tributaria. Esto es también aplicable en el caso de Estados que formen parte del Espacio Económico Europeo que no sean Estado miembro de la UE cuando exista normativa sobre asistencia mutua en materias de intercambio de información tributaria y recaudación.

2.2. Artículo 18. Determinación de la base imponible.

Se incorpora un nuevo supuesto de generación de un impuesto de salida: cuando los elementos patrimoniales estén afectos a un establecimiento permanente situado en España que traslada su actividad al extranjero.

Al igual que lo señalado en la modificación del artículo 19 de la Ley de Impuesto sobre Sociedades, se concede al contribuyente la posibilidad de optar por fraccionar el impuesto de salida por quintas partes anuales en los siguientes supuestos: 

  • Transferencia de activos al extranjero de elementos patrimoniales previamente afectos a un establecimiento permanente situado en España.
  • Traslado de la actividad al extranjero.
  • Transferencia de activos a un Estado miembro de la Unión Europea con el que tenga un acuerdo con España o con la Unión Europea un sobre asistencia mutua en materia de cobro de créditos equivalente a la asistencia mutua prevista en la Directiva 2010/24/UE.
  • La opción deberá realizare exclusivamente en la propia declaración del impuesto correspondiente, contemplándose situaciones en los que el fraccionamiento pierde su vigencia:
  • Transmisión a terceros de los elementos patrimoniales afectados.
  • Traslado de los elementos patrimoniales afectados con posterioridad a un tercer Estado diferente de los que permiten optar al fraccionamiento.
  • Traslado de la actividad realizada por el establecimiento permanente con posterioridad a un tercer Estado diferente de los que permiten optar al fraccionamiento.
  • Estar incurso en un procedimiento de ejecución colectiva, como concurso o cualquier procedimiento similar.
  • Falta de ingreso del fraccionamiento.

Además, se establece que en el caso de transferencia a España de elementos patrimoniales o actividades que hayan sido objeto de una imposición de salida en un Estado miembro de la Unión Europea, el valor determinado por el Estado miembro de salida tendrá la consideración de valor fiscal en España.

Se precisa también que la opción de fraccionar el impuesto no es de aplicación, no integrándose en la base imponible la variación del valor de los elementos patrimoniales transferidos relacionados con la financiación o entrega de garantías o para cumplir requisitos prudenciales de capital o a efectos de liquidez, siempre que se presuma que van a volver a España para afectarse en el plazo máximo de 1 año.

2.3. Artículo 20. Nuevo supuesto de conclusión de período impositivo. 

Se incorpora un nuevo supuesto para entender concluido el período impositivo cuando el establecimiento permanente traslade su actividad al extranjero.

3. Modificación en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

3.1. Artículo 14. Imputación temporal relativo a los contratos de seguros de vida en los que el tomador asume el riesgo de la inversión.

Se modifica la normativa de seguros en vigor para aquellos casos de la regla especial de imputación temporal, en relación con los rendimientos de capital mobiliarios obtenidos de contratos de seguros de vida en los que el tomador asume el riesgo de la inversión. Por ello, se modifican los requisitos para n resulte de aplicación la regla especial de imputación temporal para este tipo de seguros, en concordancia con la normativa vigente aplicables a las entidades aseguradoras.

3.2. Reducción por el arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda.

Se da nueva redacción al artículo 23.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aclarando el concepto de rendimientos declarados por el contribuyente a efectos de aplicar la reducción del 60% por el arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda. En este contexto, se añade que la reducción sólo se puede aplicar sobre el rendimiento neto positivo calculado por el contribuyente en du autoliquidación, sin que pueda aplicarse sobre el rendimiento neto positivo determinado por la Administración en un procedimiento de comprobación o inspección.

3.3. Artículo 36. Transmisiones a título lucrativo: régimen de contratos o pactos sucesorios con efectos del presente.

Los pactos sucesorios, regulados en el derecho foral, establece, con efectos del 11 de julio de 2021, que el adquirente-beneficiario que transmita los bienes adquiridos antes del transcurso de 5 años desde la celebración del pacto sucesorio o del fallecimiento del causante, si es anterior, se subrogará en la posición de éste respecto del valor y fecha de adquisición de los bienes, cuando dicho valor fuera inferior al correspondiente al impuesto sobre sucesiones y donaciones.

Se establece un régimen transitorio específico de aplicabilidad de esta modificación señalando que se aplicará a transmisiones efectuadas con posterioridad al 11 de julio de 2021.

3.4. Tributación de los socios o partícipes de las Instituciones de Inversión Colectiva (IIC).

Desde el 1 de enero de 2022, se procede a homogeneizar el tratamiento de las inversiones en las IIC, con independencia del mercado, nacional o extranjero, en el que coticen. En otras palabras, las IIC cotizadas en bolsa extranjera les será de aplicación tratamiento tributario de las que cotizan en bolsa España con respecto a la no aplicabilidad del régimen de diferimiento vigente.

Para ello, se establece un nuevo régimen transitorio en la Ley del impuesto (Disposición transitoria trigésimo sexta), relativo a la aplicación del régimen de diferimiento a determinadas participaciones o acciones en instituciones de inversión colectiva adquiridas con anterioridad a 1 de enero de 2022, al señalar que el nuevo régimen de diferimiento no será de aplicación a las participaciones o acciones en instituciones de inversión colectiva adquiridas con anterioridad a 1 de enero de 2022 y no cotizadas en bolsa de valores española, siempre que el importe del reembolso o transmisión no se destine a la adquisición de acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva cotizadas

3.5. Obligaciones de información: monedas virtuales.

Por último, con efectos 11 de julio de 2021, se refuerza el control tributación sobre el hecho imponible relativo a las monedas virtuales. Para ello, se introducen, en la disposición adicional decimotercera de la ley del impuesto, dos nuevas obligaciones de suministro de información a la Administración:

  • Acerca de los saldos que mantienen los titulares de monedas titulares.
  • Acerca de las operaciones sobre monedas virtuales en las que intervengan. 

4. Modificación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y en el Impuesto sobre el Patrimonio

En este supuesto se establece un nuevo valor de referencia para bienes inmuebles, que sustituirá al valor real a los efectos de determinar la base imponible el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos, así como en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, también en el Impuesto sobre el Patrimonio.

Esta medida adopta que, con la entrada en vigor de esta Ley, se establezca que la base imponible de los citados impuestos sea el valor de referencia previsto el TR de la Ley del Catastro Inmobiliario. Este nuevo valor de referencia se basará en todas las compraventas de inmuebles efectivamente realizadas y formalizadas y que se fijará por el Catastro mediante un procedimiento administrativo. 

Con respecto a ello, el cambio se realiza con el objetivo de reducir la gran litigiosidad que ha dado lugar la valoración de los inmuebles conforme al valor real en estos impuestos, debido a su inconcreción. Con este nuevo cambio, la Administración no será la que pone en marcha el litigio respecto al valor de referencia, sino que será el contribuyente que, considerando que el valor de referencia vulnera sus intereses legítimos, podrá solicitar la rectificación de la autoliquidación o presentado un recurso de reposición contra la liquidación practicada.

Para estas nuevas modificaciones habrá que analizar el reglamento que deberá aprobar para conocer cómo será este nuevo valor de referencia y qué elementos preciosos serán determinantes para su asignación.

Esta misma regla se añade al Impuesto sobre el Patrimonio, cuyo valor de referencia será el que se estipule en el TR de la Ley del Mercado de Valores.

Por otro lado, con respecto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se han eliminado los beneficios fiscales obtenidos de los pactos sucesorios existentes en las Comunidades Autónomas de Galicia, País Vasco, Navarra, Aragón, Cataluña y Baleares.

Y, en el Impuesto sobre el Patrimonio, se añade cómo deben valorarse los seguros de vida-ahorro cuando el tomador del seguro no tenga la facultad de ejercer el derecho de rescate y para aquellos supuestos en que se perciben rentas temporales o vitalicias, con objeto de evitar la elusión de la tributación por los seguros de vida-ahorro cuyo contenido patrimonial es indudable. 

5. Modificación en la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido

Con relación al Impuesto sobre el Valor Añadido, se han incluido las siguientes modificaciones:

5.1. Responsables del Impuesto.

El artículo 87 del la Ley 37/1992 regula que los responsables subsidiarios del pago del impuesto en los productos importados son los Agentes de Aduanas que actúen por en nombre y por cuenta de sus comitentes. Con esta nueva Ley, se cambia el concepto de agente de Aduanas por aquellas personas o entidades que actúen en nombre y por cuenta del importador. 

5.2. Régimen especial del grupo de entidades.

Con respecto al Régimen especial del grupo de entidades regulado en el Capítulo IX de la Ley del Impuesto, se matiza en esta nueva Ley que la entidad dominante será el sujeto infractor por los incumplimientos de las obligaciones específicas del régimen, incluyendo las obligaciones derivadas del ingreso de la deuda tributaria, de la solicitud de compensación o devolución resultante de la declaración-liquidación agregada correspondiente al grupo de entidades. 

6. Modificación en el Impuesto sobre Actividades Económicas

En este caso, se actualiza la definición de consideración de grupo de sociedades y se aclara que la regla para el cálculo del importe neto de la cifra de negocio se deberá aplicar con independencia de la obligación de consolidación contable. Esta medida tiene el objetivo de evitar la inaplicación de la regla de acumulación de los importes netos de la cifra de negocios correspondiente a las entidades que conforman el grupo mercantil, que determina la tributación del impuesto. 

7. Modificación en la Ley General Tributaria

7.1. Artículo 26. Intereses de demora.

Antes, el contribuyente podía exigir el interés de demora cuando obtenga una devolución improcedente por parte de la Administración. Ahora no procederá el pago de los intereses cuando el obligado regularice voluntariamente su situación tributaria antes de ser requerido por la Administración, sin perjuicio de lo recargos correspondientes.

7.2. Artículo 27 LGT. Recargos extemporáneos sin requerimiento previo.

Se modifican la cuantía del recargo establecido en el apartado 2 de dicho artículo, estableciendo un recargo creciente.

Por cada mes de retraso a la presentación de una autoliquidación o declaración, el recargo aumentará en un 1%. Por tanto, el sistema de recargos quedará del siguiente modo:

En el último caso, el recargo se reduce al 15 % (Antes 20%) y se incluyen los intereses de demora correspondientes.

Se incluye un nuevo apartado en el cual no se exigirán los recargos cuando el obligado tributario regularice su situación tributaria mediante declaraciones o autoliquidaciones de otros períodos por el mismo concepto, hechos o circunstancia regularizado por la administración, siempre y cuando se cumplan los siguientes hechos:

a) Que la autoliquidación o declaración se presente en el plazo de 6 meses desde el siguiente a la notificación de la liquidación.

b) Que se reconozcan y paguen completamente las cantidades resultantes.

c) Que no se solicite rectificación de la autoliquidación, ni se recurra la liquidación emitida por la Administración

d) Que la regularización administrativa no derive en una sanción.

A pesar de ello, no impide que se inicie un procedimiento de comprobación o investigación en relación con las obligaciones tributarias regularizadas.

7.3. Intereses de demora en relación con devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo o de devolución de ingresos indebidos. 

Cuando la Administración no devuelve en plazo las cantidades que le correspondiese a los contribuyentes por un tributo, la Administración deberá abonar los intereses de demora correspondiente. La novedad es que, para el cálculo de los intereses, no se computarán la suspensión y las dilaciones que traigan causa en un procedimiento inspector, así como las dilaciones que se produzcan por causa no computables a la Administración. 

7.4. Artículo 81. Medidas cautelares.

Se incluye la posibilidad de adoptar medidas cautelares cuando, durante la tramitación de una solicitud de suspensión con otras garantías distintas de las necesarias para obtener la suspensión automática, o con dispensa total o parcial de garantías, o basada en la existencia de error aritmético, material o de hecho, se observe que existen indicios racionales de que el cobro de las deudas pueda verse frustrado o gravemente dificultado. Estas medidas podrán ser levantadas cuando así lo acuerde el órgano competente.

7.5.  Artículo 95bis. Listado de deudores tributarios. 

Se acuerda la disminución a 600.000 euros (antes 1.000.000 euros) del importe cuya superación conlleva la inclusión en el listado de deudores. Además se especifica que, el periodo en el que se deben satisfacer las deudas y sanciones tributarias para su no inclusión en la lista es el período voluntario determinado por la norma, sin contar las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento. 

Para la exclusión del listado de deudores, se tendrán en cuenta los pagos efectuados hasta la finalización del periodo de alegaciones posterior a la comunicación de la inclusión en el listado.

7.6. Artículo 113 y 142.2. Autorización judicial para la entrada en el domicilio de los obligados tributarios.

Se modifica el régimen procedimental y procesal que garantiza el derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio, disponiéndose que la Administración puede personarse en las oficinas de los obligados tributarios donde exista alguna prueba de la obligación tributaria iniciándose el procedimiento inspector, sin previa comunicación, mediante dicha personación, en el momento de la entrada.

Para ello, la solicitud de autorización judicial para la ejecución del acuerdo de entrada en el domicilio constitucionalmente protegido del obligado tributaria deberá estar debidamente justificada y motivar la finalidad, necesidad y proporcionalidad de dicha entrada, y se habilita que la entrada se pueda realizar tanto en el curso de un procedimiento de aplicación de los tributos previamente notificado, como simultáneamente a la notificación del acto iniciador de dichos procedimientos. 

7.7. Artículo 157. Actas de disconformidad.

Se elimina el carácter obligatorio del informe de disconformidad del actuario en la tramitación de las actas de disconformidad.

7.8. Artículo 161. Solicitudes de aplazamiento, fraccionamiento, compensación, suspensión o pago en especie.

Para evitar el uso inadecuados de estas solicitudes, cuyo período de tramitación suspende el inicio del período ejecutivo, se dispone que la reiteración de solicitudes, cuando otras ya hayan sido denegadas y no se haya efectuado el ingreso, no impiden el inicio del período ejecutivo.

7.9. Artículo 181. Sujetos infractores.

Se añade un nuevo supuesto de posibles sujetos infractores: la entidad dominante en el régimen del grupo de entidades de IVA para dar un tratamiento homogéneo tanto en el régimen de consolidación fiscal del IS como en el régimen de grupo de entidades de IVA.

7.10. Artículo 181. Reducción de las sanciones tributarias. 

Se establecen dos modificaciones:

  • Se eleva la reducción de las sanciones derivadas de las actas con acuerdo al 65 % (antes un 50%).
  • Se incrementa la reducción de las sanciones en caso de pronto pago al 40 % (antes un 20%). 

Se establece un régimen transitorio en la Disposición transitoria primera, por el cual este aumento de las reducciones se aplicará ca las sanciones acordadas con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que no hayan sido recurridas y no hayan adquirido firmeza. 

Para el segundo caso, este incremento del 40 %, también será aplicable en los siguientes casos:

  • Que, desde su entrada en vigor hasta el 1 de enero de 2022, el interesado acredite ante la Administración tributaria competente el desistimiento del recurso o reclamación interpuesto contra la sanción y, en su caso, del recurso o reclamación interpuesto contra la liquidación de la que derive la sanción
  • Que en el plazo del artículo 62.2 de la LGT, se efectúe el ingreso del importe restante de la sanción.

7.11. Iniciación del procedimiento sancionador en materia tributaria.

Se eleva de tres a seis meses el plazo máximo para el inicio del procedimiento sancionador incoado a partir de las liquidaciones o resoluciones dictadas en un procedimiento iniciado mediante declaración, de verificación de datos, comprobación o inspección, alineando el mismo con el plazo general de resolución de los procedimientos tributarios. Se amplía también de tres a seis meses el plazo para iniciar el procedimiento para la imposición de sanciones no pecuniarias.

8. Modificación en la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude

8.1. Limitación de pagos en efectivo.

Se disminuye el límite general de pagos en efectivo entre empresario y profesionales de 2.500 a 1.000 euros. Asimismo, se disminuye de 15.000 a 10.000 euros cuando el pagador sea una persona física que justifique que no tiene su domicilio fiscal en España y no actúe en calidad de empresario o profesional. Esta disminución del límite general se aplicará a todos los pagos efectuados a partir del 11 de julio de 2021, aunque se refieran a operaciones concertadas con anterioridad al establecimiento de la limitación.

En caso de incumplimiento, la base de la sanción será la cuantía pagada en las operaciones que superen ambos límites. 

En lo relativo al régimen sancionador, se establecen diferentes consecuencias para el supuesto de pago de la sanción en cualquier momento posterior a la propuesta de sanción, pero con anterioridad a la notificación de la resolución definitiva, estableciéndose, por ejemplo, una reducción del 50 por ciento del importe de la sanción. Por último, también se fija en 6 meses el plazo máximo en el que deberá notificarse la resolución expresa, contado desde la fecha del acuerdo de iniciación.

La base de la sanción y el régimen sancionador será aplicable a los procedimientos sancionadores que se inicien a partir del 11 de julio de 2021. No obstante la reducción de la sanción por pago voluntario se aplicará a las sanciones exigidas con anterioridad a esa fecha, siempre que no hayan sido recurridas y no hayan adquirido firmeza.

También se aplicará esta reducción si concurren las siguientes circunstancias:

a) Que, el interesado acredite ante la Administración competente el desistimiento del recurso interpuesto contra la sanción, desde el 11 de julio de 2021 y antes del 1 de enero de 2022,

b) Que en el plazo del artículo 62.2 de la LGT (período voluntario de pago), se efectúe el ingreso del importe restante de la sanción.

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